1. INTRODUÇÃO

O presente estudo parte de investigação originalmente desenvolvida em contexto acadêmico anterior, de natureza histórico-dogmática, dedicada à análise do imposto sobre a renda como instrumento de justiça fiscal e de intervenção extrafiscal do Estado, durante o período que ministrei a disciplina de Direito Tributário no Curso de Direito da Faculdade de Direito da Universidade Estadual da Paraíba, Campus I, em Campina Grande – Paraíba. O texto foi revisto, atualizado e ampliado com a finalidade de incorporar a análise da Lei nº 15.270, de novembro de 2025, especialmente no que se refere às suas repercussões extrafiscais e aos debates contemporâneos em torno da ampliação da isenção do Imposto de Renda da Pessoa Física e dos mecanismos de compensação adotados pelo legislador. Preservou-se, deliberadamente, a estrutura teórica e o referencial clássico que fundamentam o estudo, de modo a evidenciar a continuidade dogmática do imposto sobre a renda como instrumento de redistribuição de riquezas e promoção da justiça social, agora examinada à luz do ordenamento constitucional e da realidade econômica atuais.

2. ORIGEM DO IMPOSTO SOBRE A RENDA E SUA FUNCIONALIDADE

O moderno imposto sobre a renda originou-se na Inglaterra em 1788, por iniciativa de W. Pitt, com o fim de financiar as guerras da Inglaterra contra Napoleão Bonaparte. O imposto tinha um caráter indiciário e durou enquanto a guerra existiu, advinda a paz, ele foi extinto em 1816.

Não foi muito duradouro o descanso que o fisco inglês deu aos contribuintes do imposto sobre a renda, posto que, em 1842, por iniciativa de R. Peel o imposto foi restabelecido. Passaram a adotá-lo também os seguintes países: Suíça em 1840, Áustria 1849, Itália 1864, França 1917, Estados Unidos 1913 e a argentina em 1942. (1)

O imposto se consolidou porque veio atender a uma nova realidade econômica que baseada na riqueza mobiliária, em razão da dinamização do comércio mundial e das novas formas de produção que estimularam o industrialismo e o desenvolvimento, possibilitou o acúmulo de capitais que necessitavam ser também alcançados pelo erário. Ainda mais com as crescentes necessidades do Estado que via crescer as suas despesas. (2)

O historiador Leo Huberman bem demonstra o surgimento da nova classe burguesa e da riqueza mobiliária: “Os direitos que mercadores e cidades conquistaram refletem a importância crescente do comércio como fonte de riqueza. E a porção de mercadores na cidade reflete a importância crescente da riqueza em capital em contraste com a riqueza em terras.” (3)

O professor Aliomar Baleeiro nos informa da necessidade do Estado atingir esta riqueza: “O imposto de renda aprimorou-se pela necessidade de o Estado atingir uma capacidade tributária que assumia imensa variedade de formas e não tinha a propriedade imóvel como fonte ostensiva. A rápida rotação de ‘stocks’ comerciais e a produção contínua das indústrias estimularam o Fisco na busca de instrumentos mais ágeis e mais adequados às novas estruturas econômicas. As ideias políticas e sociais concorreram por outro lado para que o tributo apanhasse em cheio os proventos da burguesia enriquecida com o advento e o apogeu do capitalismo. Com a Grande Guerra de 1914 a 1918, a necessidade de copiosas receitas venceu a resistência dos velhos arcabouços baseados na tributação real e indireta.” (4)

Vê-se, portanto, a necessidade gerada pela própria mudança na economia para a criação de um tributo que alcançasse seu novo aspecto dinâmico visando também satisfazer os anseios de uma tributação mais eficaz e justa já de longas épocas uma busca incessante dos economistas e juristas.

“Se foram, na realidade, os apertos financeiros da Inglaterra, premida pelas necessidades da guerra de Bonaparte, que levaram Pitt, em 1797, a solicitá-lo ao parlamento inglês, o imposto sobre a renda representa a última escala na procura da justiça tributária e alcança alvos políticos, sociais e econômicos.”(5)

Hoje, portanto, o imposto sobre a renda representa um instrumento de tributação eficaz e capaz de atender aos requisitos da certeza, comodidade, economia e justiça, já de há muito elaborados por Adam Smith nos idos de 1776 (6) e até hoje tidos como referência para todos que buscam otimizar a cobrança de tributos.

Deste modo a adoção da cobrança do imposto dentro dos critérios da certeza (o imposto deve ser claro quanto ao valor, à forma e ao momento do pagamento), da comodidade (a cobrança deve ocorrer no momento e da maneira mais convenientes ao contribuinte), da economia (o custo de arrecadação deve ser o menor possível, evitando desperdícios) e da justiça (os contribuintes devem contribuir proporcionalmente à sua capacidade), apontam para a boa prática da tributação.

Desde há muito o Ministério da Fazenda vem buscando um sistema tributário que atenda esses requisitos básicos e desempenhando papel central na produção de estudos técnicos voltados ao aperfeiçoamento do sistema tributário nacional, em um processo contínuo e cumulativo de reflexão institucional.

Tivemos, ainda na década de 1960, os trabalhos conduzidos no âmbito da administração fazendária subsidiaram a profunda reorganização do sistema então vigente, culminando na estruturação do atual Sistema Tributário Nacional e na edição do Código Tributário Nacional em 1966. A partir da Constituição de 1988, esse esforço não foi interrompido, intensificando-se especialmente nas últimas três décadas, período marcado por sucessivos debates técnicos e propostas de reforma. Desde o início dos anos 2000, notadamente a partir do envio da PEC nº 41/2003, na primeira gestão do Presidente Luiz Inácio Lula da Silva, o Ministério da Fazenda passou a acompanhar de forma sistemática a discussão sobre a racionalização da tributação, produzindo diagnósticos, estudos comparados e simulações de impacto. (7)

Esse histórico recente ganhou novo impulso com a criação, já no primeiro dia da gestão iniciada em 2023, da Secretaria Extraordinária da Reforma Tributária, vocacionada exclusivamente à condução técnica da transição do sistema, e com a oficialização, em janeiro de 2024, do início dos estudos para a regulamentação da reforma tributária do consumo, por meio da formação de grupos técnicos dedicados à definição das normas do novo modelo baseado no IBS e na CBS. Esse percurso evidencia que as mudanças atualmente em curso não são fruto de iniciativas episódicas, mas resultado de um longo processo de maturação técnica conduzido no seio da administração fazendária federal.

3. A FUNÇÃO EXTRAFISCAL DO IMPOSTO SOBRE A RENDA

O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem, em tese, o potencial de ser o mais justo dos impostos no nosso sistema tributário. Por ser direto e pessoal permite que a sua cobrança seja efetuada dentro de parâmetros mais equânimes do que outros impostos que são indiretos e não auferem com certeza a capacidade contributiva de quem suportará o ônus da tributação.

Sabemos que já de priscas eras o Estado perdeu o seu caráter de árbitro distante das controvérsias sociais para ser um propulsor do desenvolvimento e do bem-estar social. Esta mudança de atitude fez com que o Estado utilizasse sua atividade financeira para alcançar outros fins que não só de natureza fiscal, mas, também, política, econômica e social, agindo assim com uma natureza nitidamente extrafiscal.

O termo extrafiscalidade tem uma grande amplitude segundo a lição do professor Raimundo Bezerra Falcão:

“(…) entender-se-á a atividade financeira que o Estado exercita sem o fim precípuo de obter recursos para o seu erário, para o fisco, mas sim com vistas a ordenar ou reordenar aa economia e as relações sociais intervindo, portanto, por exemplo, no mercado, na redistribuição de riquezas, nas tendências demográficas, no planejamento familiar. No fundo – mas não unicamente, importa em atuar sobre a economia, para mudar o panorama social. Extrafiscalidade é conceito bem amplo, que envolve, entre mais coisas, a tributação em gastos seletivos, ou sua retenção. Enfim, opções deveras, de respaldo político, social, econômico, etc., alheios à intenção pura e simples de carrear ingressos para o fisco. (8)

A atividade do Estado na economia com base na utilização de suas finanças e atividades relativas a ela, encontra no imposto sobre a renda um grande aliado, principalmente quando se quer evitar os desequilíbrios que se formaram e se formam na sociedade capitalista, no que respeita, principalmente, a concentração de riquezas nas mãos dos detentores do capital em detrimento dos que possuem apenas a força de trabalho para o sustento de suas vidas.

É o imposto de renda um grande instrumento de redistribuição da renda nacional através da utilização de técnica tributária adredemente concebida para este fim, como por exemplo a tributação diferenciada com base em alíquotas diversas (imposto progressivo), pode-se tributar de forma mais pesada as rendas auferidas pelos mais abastados para, levando-as aos cofres públicos dirigi-las a execução de tarefas com finalidade social e fomento da economia como um todo.

Pode o imposto de renda também servir para desestimular a continuidade do parasitismo que acarreta a falta de investimento e consequente paralisação do fluxo da economia, tributando-se de forma mais onerosa as rendas obtidas através da especulação financeira e reduzindo as alíquotas das atividades produtivas, ou mesmo isentado algumas destas atividades da tributação pelo imposto de renda.

A evidente vontade do legislador constituinte de não atribuir ao Estado brasileiro uma economia planificada, não relegou ao esquecimento a necessidade do Estado capitalista que encerra uma economia liberal necessitar de intervenções para a manutenção do seu próprio equilíbrio, por vezes para dirigir o capital para a atividade produtiva gerando empregos e contribuindo para o desenvolvimento social, por outras para redistribuir a renda buscando uma minoração do acúmulo de riquezas nos que mais tem capacidade empreendedora.

O Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, não foi desenhado nitidamente pelo legislador constituinte com um fim extrafiscal claramente expresso, assim como restou descrito para os impostos sobre o comércio estrangeiros e o imposto sobre as obrigações financeiras, evidencia a capacidade extrafiscal daquele imposto. (9)

Existem tributos cuja própria natureza é de intervenção no domínio econômico e possuem uma natureza regulatória e interventiva que os diferencia de outros tributos cuja natureza é precipuamente arrecadatória.

A contribuição de Intevenção no Domínio Econômico (CIDE) PARA QUE A União disponha de recursos para a intervenção em determinado setor da economia, é um grande exemplo. Dentro dessa categoria de tributos com natureza interventiva, temos como exemplo os impostos sobre a importação (artigo 153, inciso I, da Constituição), sobre a exportação (artigo 153, inciso II, da Constituição), sobre produtos industrializados (artigo153, inciso IV, da Constituição) e sobre operações de crédito, câmbio e seguro ou relativos a títulos ou valores mobiliários (artigo 153, inciso V, da Constituição).”

De tão abrangentes possibilidades o Imposto Sobre a Renda já se lhe atribuiu qualidade para ser a base tributária do sonhado imposto único.

O professor Alberto Deodato sobre o tem assim se expressa:

“Financistas há que veem nele o imposto único do futuro. Entretanto, com a multiplicidade das atividades modernas, é impossível um imposto único.

O imposto sobre a renda tem como finalidade a coordenação e união, num só sistema de todos os impostos, com o fim de corrigir as injustiças e equilibrar igualdade e desigualdades na tributação das classes desfavorecidas.”(10)

Percebe-se desta forma a grande abrangência que tem o imposto de renda este “é extrafiscal não só porque suas finalidades são de equiparação de fortunas e de reequilíbrio da justiça tributária como porque é de grande rendimento para o Fisco, para fazer face ao dirigismo das despesas.”(9)

4. A LEI Nº 15.270, DE 2025 E SUA REPERCUSSÃO EXTRAFISCAL

A Lei nº 15.270, de 2025, adveio do PL nº 1.087/2025 e foi precedida de intenso debate público e parlamentar, sobretudo em razão da necessidade de compatibilizar a ampliação da isenção do Imposto de Renda da Pessoa Física com os imperativos da responsabilidade fiscal. A proposta legislativa, ao mesmo tempo em que buscou aliviar a carga tributária incidente sobre as rendas mais baixas, impôs ao legislador o desafio de encontrar mecanismos de compensação capazes de neutralizar a perda de arrecadação decorrente da medida, sob pena de comprometer o equilíbrio das contas públicas. (11)

No transcorrer do processo legislativo, registraram-se posicionamentos parlamentares críticos quanto à forma de compensação adotada, especialmente no que diz respeito à tributação mínima incidente sobre altas rendas e à incidência sobre lucros e dividendos. Tais manifestações destacaram o receio de que a compensação pudesse produzir efeitos econômicos indesejáveis, como a redução de investimentos produtivos ou o aumento do custo do capital, caso não houvesse adequada calibragem entre a tributação da renda pessoal e a tributação da renda empresarial. (12) Essas objeções, embora relevantes no plano econômico, revelam preocupação mais acentuada com os limites da intervenção estatal na economia do que propriamente com a legitimidade do uso do imposto de renda como instrumento de política pública.

No mesmo sentido de contestação, especialistas e representantes de setores produtivos apontaram que a elevação da carga tributária sobre o capital, especialmente quando desacompanhada de ajustes estruturais no sistema tributário como um todo, poderia comprometer a competitividade econômica e gerar distorções na alocação de recursos. Sustentou-se, ainda, que a compensação adotada poderia alcançar contribuintes que, embora formalmente enquadrados como de alta renda, desempenham papel relevante no financiamento da atividade produtiva, o que exigiria cautela na aplicação das novas regras. (13)

Não obstante tais ponderações, há posições favoráveis à forma de compensação estabelecida na lei, tanto no âmbito parlamentar quanto no plano técnico e institucional.Ad Sob essa ótica, a tributação mínima sobre altas rendas e os mecanismos incidentes sobre lucros e dividendos foram defendidos como expressão concreta do princípio da capacidade contributiva e da progressividade, atributos historicamente associados ao imposto de renda.(14) Argumenta-se que a ampliação da isenção para as faixas inferiores, combinada com a maior tributação do topo da distribuição de renda, reforça o caráter extrafiscal do tributo, ao promover redistribuição de riqueza, redução de desigualdades e estímulo indireto à economia por meio do aumento da renda disponível para consumo. (14)

Concluindo, fundamenta-se o presente entendimento na lição do professor Hugo de Brito Machado, para quem o imposto de renda constitui instrumento central na redistribuição das riquezas, não apenas entre pessoas, mas também entre espaços econômicos, funcionando como mecanismo essencial de justiça fiscal e social. (9) A Lei nº 15.270, de 2025, ao articular isenção e compensação, insere-se nessa tradição, evidenciando que a extrafiscalidade do imposto de renda permanece atual e apta a servir aos objetivos constitucionais de redução das desigualdades e promoção do bem comum.

5. CONCLUSÃO

Concluindo fundamentamos o nosso pensamento no ensinamento do professor Hugo de Brito Machado quando ensina: “Com efeito, conforme já mencionado acima, o imposto de renda é o instrumento fundamental na redistribuição das riquezas, não apenas em razão de pessoas, como também de lugares.”(9)

Parece-nos, desta forma, que evidenciado está o caráter extrafiscal do imposto de renda, como também, a importância desta característica do imposto para a consecução de um grande escopo do Estado que é a manutenção de uma ordem social justa na qual as pessoas possam, ao menos economicamente, usufruir da tão sonhada igualdade, posto que, uma sociedade que permite uma diferença gritante de classes não será uma sociedade capaz de gerar cidadãos livres, felizes e com nível de vida concernente com o fim maior do Estado que é a obtenção do bem comum.

Do exposto temos que o imposto de renda pode ser um grande instrumento de mudança social posto nas mãos do Estado e que se existir vontade política poder-se-á alcançar por meio desta forma de imposição fiscal grandes modificações nas conjunturas e estruturas desfavoráveis de natureza econômica, financeira e social.

Os poderes Executivo, Legislativo e Judiciário já perceberam a importância e impacto do Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza que já vislumbram tê-lo como um instrumento de justiça fiscal, conforme podemos perceber com a ainda tímida atitude de isentar rendimentos menores e buscar modos de compensação sob a ótica da capacidade contributiva. Com a Lei nº 15.270, 26 de novembro de 2025 e suas repercussões futuras poderão os governantes averiguarem a importância da função extrafiscal da tributação para que tenhamos um grande contributo na efetivação dos preceitos sociais contidos na Constituição de 1988, principalmente os previstos no art. 6° da Constituição Cidadã, conforme a denominou Ulisses Guimarães.

6. CITAÇÕES

1 – Aliomar Baleeiro, Uma Introdução a Ciência das Finanças, p. 307.

2 – José Jobson de A. Arruda, História Moderna e Contemporânea, passim.

3 – Leo Hubermam, Historia da Riqueza do Homem, p. 44.

4 – Aliomar Baleeiro, obra citada. p. 163.

5 – Alberto Deodato, Manual de Ciência das Finanças, p. 159.

6 – Esses critérios aparecem no Livro V, especialmente no Capítulo II, ao formular os quatro cânones da tributação na sua clássica obra A Riqueza das Nações: uma investigação sobre a natureza e as causas da riqueza das nações.

7 – Vide a página https://www2.camara.leg.br/legin/fed/lei/1960-1969/lei-5172-25-outubro-1966-358971-exposicaodemotivos-148797-pl.html acesso 31 de janeiro de 2026, às 15:16 horas.

8 – Raimundo Bezerra Falcão, Tributação e Mudança Social, p. 43.

9 – Carlos Rogério de Olliveira Londe e Fernanda Antunes Guedes. p. 221

10 – Alberto Deodato, obra citada. p. 213. 8 – Idem Ibidem, p. 112.

11 – Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário, p. 213.

12 – BRASIL. Câmara dos Deputados. Projeto de Lei nº 1.087/2025. Exposição de motivos e debates legislativos sobre a ampliação da isenção do IRPF e necessidade de compensação fiscal.

13 – BRASIL. Câmara dos Deputados. Diário da Câmara dos Deputados. Debates parlamentares relativos à tributação de altas rendas e aos impactos econômicos da compensação prevista no PL nº 1.087/2025.

14 – FEDERAÇÃO DAS INDÚSTRIAS DO ESTADO DE SANTA CATARINA – FIESC. Nota técnica sobre a compensação da isenção do IRPF. Florianópolis, 2025.

15 – INSTITUTO DE ESTUDOS SOCIOECONÔMICOS – INESC. Reforma da tributação da renda e progressividade fiscal. Nota técnica, Brasília, 2025.

16 – BRASIL. Ministério da Fazenda. Perguntas e respostas sobre a isenção do Imposto de Renda da Pessoa Física. Brasília, 2025.

7. BIBLIOGRAFIA

ARRUDA, José Jobson de Andrade. História moderna de contemporânea. 13. ed. São Paulo, Ática, 1981.

BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução a ciência das finanças. 14. ed. rev. e atualizada por Flávio Bauer Novelli – Rio de Janeiro, 1984.

DEODATO, Alberto. Manual de ciência das finanças, 21. ed. São Paulo, Saraiva, 1987.

FALCÃO, Raimundo Bezerra. Tributação e mudança social. Dissertação de Mestrado, UFC, Fortaleza, 1980.

LONDE, Carlos Rogério de Oliveira; GUEDES, Fernanda Antunes. Eventuais efeitos sancionatórios da extrafiscalidade e sua (in)adequação ao ordenamento jurídico pátrio. In: LOBATO, Valter de Souza (Coord.); DELIGNE, Maysa de Sá Pittondo (Org.); LEITO, Matheus Soares (Org.). Extrafiscalidade: conceito, interpretação, limites e alcance. Belo Horizonte: Fórum, 2017.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário – Rio de Janeiro, Forense, 1993.

SMITH, Adam. A Riqueza das Nações: uma investigação sobre a natureza e as causas da riqueza das nações/Adam Smith; tradução Noberto de Paula Lima. 5ª, ed. Rio de Janeiro: Nova Fronteira, 2023.

8. REFERÊNCIAS LEGISLATIVAS E INSTITUCIONAIS

BRASIL. Câmara dos Deputados. Projeto de Lei nº 1.087, de 2025. Dispõe sobre a ampliação da isenção do Imposto de Renda da Pessoa Física e estabelece mecanismos de compensação fiscal. Brasília, 2025.

BRASIL. Câmara dos Deputados. Diário da Câmara dos Deputados. Debates parlamentares relativos ao PL nº 1.087/2025. Brasília, 2025.

BRASIL. Ministério da Fazenda. Perguntas e respostas sobre a isenção do Imposto de Renda da Pessoa Física. Brasília, 2025.

INSTITUTO DE ESTUDOS SOCIOECONÔMICOS (INESC). Reforma da tributação da renda e progressividade fiscal. Nota técnica. Brasília, 2025.

FEDERAÇÃO DAS INDÚSTRIAS DO ESTADO DE SANTA CATARINA (FIESC). Nota técnica sobre a compensação da isenção do IRPF. Florianópolis, 2025.